人力资源的属性和其价格
工业经济时代即将过去，知识经济时代正在到来，作为知识经济载体的人才正成为现代企业争夺的焦点。人力资源作为企业控制的一项重要资源，必然会成为会计学的研究对象被引入会计领域，人力资源会计正是在这样一种情况下产生的。根据美国会计学会人力资源委员会的定义：“人力资源会计是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目的是将企业人力资源变化的信息，提供给企业和外界有关人士使用。”会计的灵魂在于计量，但不同的计量对象会有不同的会计属性，为了进行科学计量需要区分不同计量对象的属性，下面笔者将从人力资源的属性和其价格人手谈谈对人力资源会计的认识。
一、人力资源会计与人力资源属性的匹配
人力资源会计是人力资源管理与会计学相互渗透所形成的新型会计理论，将人力资源作为企业的一项资产，通过传统的会计方法和其他学科领域的方法，对人力资源的成本和价值予以确认、计量和记录，并将结果报告给管理当局及企业外部信息使用者的一种会计管理方法。但必须考虑到会计研究对象的特点。
（一）人力资源的特殊属性
人力资源是管理学研究的核心问题之一，是一种特殊的、复杂的资源。人力资源的复杂性来源于人的社会属性。人是能动的，不断学习的，成长的，有很强的个性差异，并且受环境变化影响较大。管理学上关于人的假设也很多，如经济人、社会人、复杂人等。作为管理学上的难点引入会计学，必然会增加人力资源会计研究的难度。同时，企业对人力资源的控制是基于劳动契约关系，企业实际控制的是劳动而不是人力资源本身，这也会要求企业在会计核算中采取不同的会计处理方法。因此在人力资源会计的研究中要特别重视与管理学等学科的协调配合。
（二）人力资源会计与人力资源属性的匹配问题
人力资源是企业控制的资源，需要用会计的语言转变为可利用的信息，这些离不开通用的会计方法，但在研究中应考虑其特点，在实际研究中存在物质化的倾向，用物质资本的眼光看待人力资源，认为人力资源有物质投入才有产出，没有物质投入就不会有产出，这个物质投入就是教育和培训。
虽然教育和培训对员工的素质是有一定影响，但教育和培训并不是左右人的能力的唯一变量，除了个人的天赋以外还完全可以在实践中不断的学习、提高自身技能。事实上人在技术和管理层次上的位置越高，面临的问题越复杂和多样化，雷同的教育和培训所提供的“营养”就越有限，实践的体会就越重要。但传统意义上的人力资源会计并未将一个人的“实践技能”加以计量。
同时，人的能力的发挥程度往往和激励机制是成正相关的。这是一个用会计指标难以计量的范畴，用人力资源会计也无法计量。
人的能力的发挥还取决于其在组织中的位置，一个不称职的人占据高层位置，会使下级的能力无法发挥，同时也使得其自身的能力得不到应有的发挥。组织结构的变革对企业效率具有重大影响，进入20世纪90年代以来，世界大公司趋向于采用扁平型组织结构，裁减了管理人员，反而增加了股东财富和企业价值。
人力资本是生产力中最活跃的因素，人力资本发挥作用受制于多种因素。对人的管理，涉及到社会学、心理学和管理学等方方面面的知识，远远复杂于对财、物的管理。有些因素不是人力资源会计所能反映准确的，但并不能就此否定了人力资源会计。可以预见，一旦各方面条件成熟起来以后，人力资源会计为企业提供的信息价值要大于财、物所反映的价值。
二、人力资源价格对人力资源会计研究及应用的影响
人力资源价格是人力资源的重要计量基础，人力资源的价格可以近似地用工资来反映。工资是市场经济体制下一个十分重要的概念，它是指雇员由于就业所得到的各种货币与实物报酬的总和，是指与雇员就业相联系的可以以货币形式直接和间接衡量的部分。工资对人力资源资产的确认、计量、摊销，以及对外报告和进行管理决策都有着重要影响。为了推进人力资源会计研究，提高企业人力资源会计信息质量，更好地使用人力资源会计信息进行决策，有必要全面了解我国劳动力市场工资状况。
（一）劳动力市场工资状况
1。不同行业的工资状况。
相同职位人员在不同行业会有不同的报酬，因此在对比分析不同企业的人力资源状况时必须考虑行业因素，如果不考虑就会过高或过低估计人力资源状况。根据北京市劳动和社会保障局统计数据，2001年北京市国有企业年人均工资最低的行业是服装及其他纤维制品，为10769元，最高的行业是计算机应用服务业，为41335元，后者是前者的3。8倍；三资企业年人均工资最低的行业是农林牧渔业，为11147元，最高的行业是造纸及纸制品业，为55708元，后者是前者的5倍。
2。不同地区的工资状况
相同职位人员在不同地区会有不同的报酬，因此在对比分析不同企业的人力资源状况时必须考虑地区因素。1985年以前，我国西部地区的平均工资最高，东部地区次之，中部地区最低；1985年东部地区的平均工资与西部地区几乎一样；1985年以后，东部的平均工资最高，西部次之，中部还是最低。1985年时，以中部为100，西部比中部高7。68％，东部比中部高2。37％；而到了1999年仍以中部为100，西部比中部高8。44％，差距略有扩大，而东部比中部高出45。02％，东部比中西部的差距明显扩大是显著的事实。
3。不同规模城市的工资状况
根据统计数据，城市规模对薪酬的影响也较大。相同职位人员在不同规模城市会有不同的报酬，因此在对比分析不同企业的人力资源状况时还要考虑城市规模因素。据统计数据，我们将我国城市划为超大城市、特大城市、大城市、中等城市、小城市五类，并考虑到地区差异进行统计分析，1998年居民年人均工资超大城市为10673元，特大城市为7838元，大城市为8317元，中等城市为7353元，小城市为7406元，超大城市居民年人均工资比小城市高出44％。上述特征属于各国劳动力市场的共有特征，在进行我国人力资源会计研究和人力资源状况分析中还应考虑到我国劳动力市场的环境因素。
（二）劳动力市场的环境因素
1。全国范围的、开放的劳动力市场尚未形成，劳动力价格市场形成机制尚不成熟
我国劳动力总量和储备都很充足，在城市化进程中每年还将从农村释放出以百万计的富余劳动力，但同时劳动力市场结构性矛盾也很突出，高素质管理人员和熟练技术人员严重短缺。由于我国仍处于市场化进程中，加上户籍制度等限制，全国的开放的劳动力市场尚未形成，阻碍了劳动力价格的'市场化进程。
其中一个集中体现是不同性质的企业工资差别较大。根据北京市劳动社会保障局统计数据，2001年北京市食品加工业年人均工资三资企业为28324元，国有企业为14911元，前者为后者的1，9倍；制造业年人均工资三资企业为25145元，国有企业为16738元，前者比后者高出50％。
2。工资货币化程度对统计分析的影响
在市场经济条件下，工资中的大部分是采取货币形式，即使不是货币形式的部分，也可以清楚地用货币形式表现出来，之所以能做到这一点，其基本条件是市场上存在清晰的价格体系。由于我国经历了较长时期的计划经济，采取低工资、高积累的方式进行经济建设，工资货币化程度较低，目前仍处于货币化过程中。大量的“灰色收入”未统计进来，加上工资数据的保密性，降低了薪酬公用数据的可靠性和准确性，使信息需要者无法获得足够的信息。
3。从国有企业工资形成机制看高管人员工资
国有企业与国家机关、事业单位的工资有着相当的关联度，往往只升不降，具有较大的工资刚性，在调整中具有很高的同步性，与人力资源的个体价值没有建立合理的联系。比较突出的是企业高层管理人员的薪酬问题。固然，高管人员责任重大，对个人能力要求高，工资高点也属正常，但应该建立在公开选拔和严格考核的基础上。而在实际工作中却出现了相互攀比，别人加薪，我也加薪，别人实行年薪制，我也实行年薪制，完全当成了一种待遇，有甚者把其作为建立现代企业制度的装潢，曲解本意。对企业高管人员的计量是人力资源计量的重要内容，但在这样的环境中计量的客观基础大大偏离了价值基础，信息的质量大大降低。
综上所述，人力资源有着不同于其他资产的特殊属性，人力资源价格市场化在我国尚未实现，这个过程还会持续比较长的一段时间，这些都构成了人力资源会计发展的障碍。人力资源会计的研究应注意与其他管理学科的协调配合，加强对人力资源的研究，同时着眼于人力资源环境的建设，尽快实现人力资源市场化，为企业管理提供更有价值的会计信息。目前，企业在探索利用人力资源信息进行管理的过程中也应注意到上述特点，以得到更准确的管理信息。
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